Somera investigación al principio de causalidad en la determinación de la renta empresarial

Luwing J. Peche Loayza
Alumno de la Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad Católica del Perú

Introducción al tema

Toda empresa realiza en el desarrollo de su actividad comercial una serie de operaciones con el fin de generar rentabilidad o utilidad, es decir, generar mayores ingresos a los costos y gastos. Estas operaciones suelen ser diversas y se registran en la contabilidad como si fuesen ocurrencias en la bitácora de un capitán naviero, anotando en los libros contables todo negocio como movimiento del barco.

Lo que pretendemos desarrollar a continuación es explicar en qué consiste el principio de causalidad propio de las empresas, de acuerdo a la gestión de sus negocios, analizando las operaciones y la deducibilidad como criterio anterior a la aplicación de éste en nuestra realidad, pues de nada serviría un principio si no tiene relevancia práctica.

Cuestiones preliminares

El ejercicio de un negocio implica al accionista o inversionista un desembolso de dinero para la creación y generación de fuente productora de futuros ingresos que mermarán su patrimonio, inclusive recuperando lo desembolsado.

La contabilidad, sin entrar a discutir su naturaleza, ha colaborado fuertemente con el derecho tributario –como rama de derecho público- ha establecer ciertas prácticas de política fiscal para que el ejercicio de actividad empresarial se realice de una manera mas equitativa con relación al pago de tributos para la manutención de un estado, de acuerdo, a la forma de estado o sistema adoptado.

La contabilidad, como disciplina de orden en los negocios, ha desarrollado de la práctica del comerciante diligente o del buen gestor de los negocios el establecimiento de un idioma especializado que -entre libros contables- ha sabido discriminar de las operaciones lo que implican los costos, gastos e ingresos. Y a través de los Estados Financieros conocemos -actualmente- la situación económica de una empresa y normalmente encontramos en el Balance General los ingresos y egresos.

Por otro lado, apoyado de la contabilidad y siguiendo la misma línea, el Derecho Tributario ha perfilado ciertos conceptos como el costo, definido como aquel desembolso que realiza la empresa para generar la fuente productora de renta y gasto, como el desembolso para mantenerla.

Luego de conocer los gastos y costos que resta a los ingresos, tendrán las empresas sus utilidades que serán grabadas por una tasa del impuesto a las rentas.

De la Renta Bruta a la Renta Neta

Para el caso de las rentas empresariales se aplica la teoría del flujo de riqueza y/o la de consumo más incremento, considerándose como renta todo aquel monto que ingrese al patrimonio de la empresa o que el patrimonio aumenta en la medida que los bienes adquiridos aumenten en valor.

Del ingreso o renta obtenida por la empresa en el ejercicio de su actividad económica, se restarán aquellas sumas que se desembolsaron con el fin de mantener la fuente de ingresos, a lo cual se le llama deducción.

Hasta el momento hemos logrado conceptuar –a grandes rasgos- los ingresos o rentas, los gastos, costos y la operación de resta, denominada deducción. Pero, nos queda todavía por definir el principio materia del presente trabajo.

La Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR), posiblemente inspirada de la contabilidad y en la práctica de los Estados Financieros, ha establecido en los Capítulos V y VI las denominadas renta bruta y renta neta, respectivamente. La primera de ellas se refiere al conjunto de ingresos afectos al impuesto y la segunda, a la aplicación de deducciones; que posteriormente se le aplicará la tasa impositiva tributaria correspondiente.

Para el caso de las rentas empresariales, será renta bruta toda aquella descrita en los artículos 28 al 32 de la LIR, los cuales señalan los conceptos que formarán parte del monto susceptible de aplicársele la operación tributaria impositiva.

Una vez obtenida la renta bruta, se realizan una serie de deducciones o resta a favor del contribuyente, que para el caso de renta empresarial, se deducen gastos permitidos en la ley. De acuerdo al artículo 37 de la LIR, son deducibles los gastos necesarios para producir y mantener la fuente; por otro lado, el artículo 44 de la LIR, en forma negativa, señala que tipo de desembolsos no son deducibles.

Principio de Causalidad en la deducibilidad de gasto

Habíamos señalado que los gastos pueden ser restados o deducidos a los ingresos, pero no todo gasto será deducido. En otras palabras, se deducirán los gastos que guarden relación con la actividad de la empresa y, que además, sean necesarios para producir la fuente y mantenerla.

De acuerdo al Tribunal Fiscal, mediante RTF Nro. 2411-4-96, señaló que el monto de gastos debe corresponder “al volumen de las operaciones del negocio, es decir, debe considerarse su proporcionalidad y razonabilidad". Asimismo, mediante RTF Nro. 01596-3-2003 y 03774-1-2005, se ha definido el principio de causalidad como aquel que proclama que todo gasto debe ser necesario y vinculado a la actividad que se desarrolla, debiendo apreciarse ello considerando criterios de razonabilidad y proporcionalidad así como el modus operandi de la empresa.

Decimos entonces que el principio de causalidad es en estricto un limitador de deducción. Y según lo expuesto por el Tribunal Fiscal se requiere además de la vinculación con la actividad empresarial, es decir, que los gastos deben ser proporcionales y razonables.

La vinculación del gasto presupone le existencia de una relación causal objetiva entre el desembolso y la generación de renta gravada. La proporcionalidad supone la idoneidad, necesidad y proporcionalidad en sentido estricto del mismo gasto. Estos máximas deben recurrir de manera conjunta, para que se obtenga el derecho a deducción.

Muy aparte de tener el derecho a deducir que a nuestro parecer es lógico e involucra la no-confiscatoriedad, el mismo artículo 37 señala que se podrán deducir gastos en tanto no estén expresamente prohibidos en la ley. A mi parecer, establecer un numerus clausus a los gastos es dar por sentado supuestos muy específicos en los que el gasto será deducible; pero, en una sociedad como la nuestra es necesario positivizar la mayoría de supuestos.

Por último debemos añadir, que para el ejercicio del derecho a deducir no bastará que sólo se anote en el libro contable el gasto vinculado y necesario sino además que se pruebe con documentación fehaciente.

Conclusiones y Recomendaciones

Este principio de causalidad de renta empresarial es de aplicación en el rubro de los gastos para ejercer el derecho a dedución. Como sabemos, la aplicación del Impuesto a la Renta, en lo referente a renta empresarial o de tercera categoría se sustenta en algunos aspectos básicos.

Así que, para la determinación de la renta neta se aplica un régimen de deducciones que permiten restar a la renta bruta lo que se denomina genéricamente deducciones, que a grandes rasgos, reflejan los gastos incurridos, las mermas en la actividad producida de los equipos y algunas provisiones y reservas para cubrir ciertos gastos o riesgos.

En general podría afirmarse que todas las deducciones están regidas por el principio de causalidad, es decir, que sólo son admisibles aquellas que guarden una relación cusal directa con la generación de la renta o con el mantenimiento de la fuente en condiciones de productividad.

Se menciona en la LIR, el derecho a deducir en forma material sin prevenir la formalidad en el mismo artículo. También, creo que el colocar a la necesidad, como parte de vinculación del gasto es demasiado exagerado o, podríamos decir, limitativa si se interpreta de manera restrictiva para determinar un gasto deducible, pues bastaría con señalar que el gasto sea proporcional.

Como sabemos, para que proceda la deducción de los gastos realizados debe observarse el cumplimiento del principio de causalidad. Los contribuyentes deben tomar en cuenta lo señalado por la RTF N° 2411-4-96, la cual establece que la relación de causalidad entre los gastos y la producción de la renta gravada debe estar sustentada, entre otros, con: 1) comprobantes de pago debidamente emitidos; 2) documentos que acrediten fehacientemente el destino del gasto y, de ser el caso, su beneficiario; 3) si el monto del gasto corresponde al volumen de operaciones de negocio, es decir, su proporcionalidad y razonabilidad.

La diferencia con las deducciones realizadas en otras categorías de impuestos, está en que en los impuestos de tercera categoría no hay una presunción de gastos deducible, solo se permiten las realmente realizadas.

Fuentes

Bravo Cucci, Jorge. Deducibilidad de Gastos Incurridos de un Vínculo Laboral

Vásquez Lazo, Ricardo. Aplicación Práctica del Impuesto a la Renta. En: Gaceta Jurídica. Tomo 99. Febrero 2002.

Dictamen de la Comisión de Energía y Minas en el Proyecto de Ley Nro. 4003/2002-CR

Informativos Caballero Bustamante

Gaceta Jurídica Digital

Decreto Supremo N° 054-99-EF – Texto Único Ordenado de la Ley de Impuesto a la Renta.

Diario Oficial El Peruano.
http://www.elperuano.com.pe/edc/02/03/26/der1.htm

Tribunal Fiscal

Bernal Pulido, Carlos. El principio de proporcionalidad y los derechos fundamentales

Guía Tributaria de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria.